Prestari de servicii. Tratament TVA

Intrebarea 1:

Intelegem ca vorbim de o societate neinregistrata in scop de TVA in Romania conform art. 316 din Cod fiscal, dar care are obtinut cod special de TVA (conform art. 317 din Cod fiscal) pentru operatiuni ca:

–        achizitii intracomunitare taxabile în România, înainte de efectuarea achiziției intracomunitare, dacă valoarea achiziției intracomunitare respective depășește plafonul pentru achiziții intracomunitare în anul calendaristic în care are loc achiziția intracomunitară, sau

–        servicii primite de la un prestator, persoană impozabilă stabilită în alt stat membru, servicii pentru care este obligată la plata taxei în România, înaintea primirii serviciilor respective.

 

Cod fiscal, Art. 317

,,(1) Are obligația să solicite înregistrarea în scopuri de TVA, conform prezentului articol:

a) persoana impozabilă care are sediul activității economice în România și persoana juridică neimpozabilă stabilită în România, neînregistrate și care nu au obligația să se înregistreze conform art. 316 și care nu sunt deja înregistrate conform lit. b) – d) ori alin. (2) sau (2¹), care efectuează o achiziție intracomunitară taxabilă în România, înainte de efectuarea achiziției intracomunitare, dacă valoarea achiziției intracomunitare respective depășește plafonul pentru achiziții intracomunitare în anul calendaristic în care are loc achiziția intracomunitară;

b) persoana impozabilă care are sediul activității economice în România, neînregistrată și care nu are obligația să se înregistreze conform art. 316 și care nu este deja înregistrată conform lit. a), c) sau d) ori alin. (2) sau (2¹), dacă prestează servicii care au locul în alt stat membru, pentru care beneficiarul serviciului este persoana obligată la plata taxei conform echivalentului din legislația altui stat membru al art. 307 alin. (2), înainte de prestarea serviciului;

c) persoana impozabilă care își are stabilit sediul activității economice în România, care nu este înregistrată și nu are obligația să se înregistreze conform art. 316 și care nu este deja înregistrată conform lit. a), b) sau d) ori alin. (2) sau (2¹), dacă primește de la un prestator, persoană impozabilă stabilită în alt stat membru, servicii pentru care este obligată la plata taxei în România conform art. 307 alin. (2), înaintea primirii serviciilor respective;

d) persoana impozabilă care aplică regimul special pentru agricultori prevăzut la art. 315¹, care nu este deja înregistrată conform lit. a) – c) ori alin. (2) sau (2¹), dacă efectuează livrări intracomunitare de bunuri prevăzute la art. 315¹ alin. (8) lit. c) sau d), înainte de livrarea bunurilor.

Mentionam ca regimul TVA in cazul urmatoarelor operatiuni este:

A.     pentru achizitii de servicii din UE cu cod de TVA valid

In cazul achizitiilor de servicii prestate de catre o persoana impozabila, indiferent unde este stabilita in UE, locul prestarii se stabileste in conformitate cu regula generala data de art. 278 (2) din Codul fiscal, ca fiind locul unde beneficiarul (societatea din Romania) isi are sediul activitatii economice (sau sediul fix daca serviciile sunt prestate catre un sediu fix), cu exceptia cazului cand este aplicabila o exceptie de la regula generala ( conf. Art. 278 (4) sau Art. 278 (6)), regula exceptiei prevaland in acest caz.

Prin urmare, daca vorbim de servicii primite de la prestatori din UE, si pentru care nu se aplica nicio exceptie (conform Art. 278 (4) sau 278 (6)), locul prestarii de servicii primite va fi in Romania, locul unde se va datora si taxa pe valoarea adaugata de catre beneficiar (societatea din Romania).

Pentru aceasta, societatea beneficiara din Romania are obligatia inregistrarii in scop special de TVA, conform Art. 317 din Codul fiscal (nefiind inregistrata normal in scop de tVA conform Art. 316), inainte de primirea serviciului (intelegem ca exista aceasta inregistrare), cod pe care il va comunica prestatorului.

Factura se va emite, in acest caz, de catre prestator fara TVA, persoana obligata la plata TVA fiind beneficiarul prin mecanismul taxarii inverse (inregistrarea contabila 4427=4426).

Societatea din Romania, in calitatea de beneficiar, va avea obligatia depunerii Decontului special de taxa (formular 301) pana la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care ia naştere exigibilitatea taxei (adica are loc prestarea de servicii sau s-a emis factura de catre prestator) si declararea achizitiei intracomunitare de servicii in Declaratia recapitulativa (formular 390) cu simbol ,,S,, pana la aceeasi data (25 inclusiv a lunii următoare).

Decontul special se depune numai pentru perioadele în care ia naştere exigibilitatea taxei.

Daca vorbim de tipuri de servicii care s-ar incadra pe exceptiile de la Art. 278 (4), (6) si (7), mentionate mai jos, de exemplu:

– prestări de servicii efectuate în legătură cu bunurile imobile,

– servicii de transport de călători;

– servicii de restaurant și catering, cu excepția celor prestate efectiv la bordul navelor, al aeronavelor sau al trenurilor pe parcursul unei părți a unei operațiuni de transport de călători efectuate în cadrul Uniunii Europene;

– servicii de închirierii pe termen scurt a unui mijloc de transport. Prin termen scurt se înțelege posesia sau utilizarea continuă a mijlocului de transport pe o perioadă de maximum 30 de zile și, în cazul ambarcațiunilor maritime, pe o perioadă de maximum 90 de zile,

– servicii de restaurant și catering furnizate efectiv la bordul navelor, al aeronavelor sau al trenurilor în timpul unei părți a unei operațiuni de transport de călători efectuată în Uniunea Europeană, (tipuri de servicii incadrate pe exceptia de la Art. 274 (4), sau

–servicii legate de acordarea accesului la evenimente culturale, artistice, sportive, științifice, educaționale, de divertisment sau alte evenimente similare, cum ar fi târgurile și expozițiile, precum și pentru serviciile auxiliare legate de acordarea acestui acces (tipuri de servicii incadrate pe exceptia de la Art. 274 (6),sau

– servicii de transport de bunuri efectuate în afara Uniunii Europene (tipuri de servicii incadrate pe exceptia de la Art. 274 (7)), locul prestarii se va stabili conform prevederilor acestor articole care reglementeaza exceptiile.

In concluzie, pentru a putea stabili tratamentul TVA in cazul unui serviciu primit de catre societatea din Romania de la un prestator din UE trebuie mai intai stabilita natura serviciului, iar apoi, in functie de aceasta, incadrand stabilirea locului prestarii pe regula generala sau pe exceptii.

Cod fiscal:

Art. 278 (2) ,,Locul de prestare a serviciilor către o persoană impozabilă care acționează ca atare este locul unde respectiva persoană care primește serviciile își are stabilit sediul activității sale economice. Dacă serviciile sunt furnizate către un sediu fix al persoanei impozabile, aflat în alt loc decât cel în care persoana își are sediul activității sale economice, locul de prestare a serviciilor este locul unde se află respectivul sediu fix al persoanei care primește serviciile. În absența unui astfel de loc sau sediu fix, locul de prestare a serviciilor este locul unde persoana impozabilă care primește aceste servicii își are domiciliul stabil sau reședința obișnuită.

Art. 278 (4),, Prin excepție de la prevederile alin. (2) și (3), pentru următoarele prestări de servicii, locul prestării este considerat a fi:

a) locul unde sunt situate bunurile imobile, pentru prestările de servicii efectuate în legătură cu bunurile imobile, inclusiv serviciile prestate de experți și agenți imobiliari, de cazare în sectorul hotelier sau în sectoare cu funcție similară, precum tabere de vacanță sau locuri amenajate pentru camping, de acordare de drepturi de utilizare a bunurilor imobile, pentru servicii de pregătire și coordonare a lucrărilor de construcții, precum serviciile prestate de arhitecți și de societățile care asigură supravegherea pe șantier; Norme metodologice

b) locul unde se efectuează transportul, în funcție de distanțele parcurse, în cazul serviciilor de transport de călători; Norme metodologice

c) locul prestării efective, pentru serviciile de restaurant și catering, cu excepția celor prestate efectiv la bordul navelor, al aeronavelor sau al trenurilor pe parcursul unei părți a unei operațiuni de transport de călători efectuate în cadrul Uniunii Europene; Norme metodologice

d) locul unde mijlocul de transport este pus efectiv la dispoziția clientului, în cazul închirierii pe termen scurt a unui mijloc de transport. Prin termen scurt se înțelege posesia sau utilizarea continuă a mijlocului de transport pe o perioadă de maximum 30 de zile și, în cazul ambarcațiunilor maritime, pe o perioadă de maximum 90 de zile; Norme metodologice

e) locul de plecare a transportului de călători, pentru serviciile de restaurant și catering furnizate efectiv la bordul navelor, al aeronavelor sau al trenurilor în timpul unei părți a unei operațiuni de transport de călători efectuată în Uniunea Europeană. Parte a unei operațiuni de transport de călători efectuată în Uniunea Europeană înseamnă acea parte a operațiunii efectuate, fără escală în afara Uniunii Europene, între punctul de plecare și punctul de sosire al transportului de călători. Punctul de plecare a unui transport de călători înseamnă primul punct stabilit pentru îmbarcarea călătorilor în interiorul Uniunii Europene, dacă este cazul, după o oprire în afara Uniunii Europene. Punctul de sosire a unui transport de călători înseamnă ultimul punct stabilit pentru debarcarea în interiorul Uniunii Europene a călătorilor care s-au îmbarcat în Uniunea Europeană, dacă este cazul înaintea unei opriri în afara Uniunii Europene. În cazul unei călătorii dus-întors, traseul de retur este considerat o operațiune de transport separată. Norme metodologice,,

Art. 278 (6) ,,Prin excepție de la prevederile alin. (2), locul următoarelor servicii este considerat a fi:

a) în România, pentru serviciile constând în activități accesorii transportului, precum încărcarea, descărcarea, manipularea și servicii similare acestora, servicii constând în lucrări asupra bunurilor mobile corporale și evaluări ale bunurilor mobile corporale, servicii de transport de bunuri efectuate în România, când aceste servicii sunt prestate către o persoană impozabilă nestabilită pe teritoriul Uniunii Europene, dacă utilizarea și exploatarea efectivă a serviciilor au loc în România; Norme metodologice

b) locul în care evenimentele se desfășoară efectiv, pentru serviciile legate de acordarea accesului la evenimente culturale, artistice, sportive, științifice, educaționale, de divertisment sau alte evenimente similare, cum ar fi târgurile și expozițiile, precum și pentru serviciile auxiliare legate de acordarea acestui acces, prestate unei persoane impozabile. Norme metodologice

(7) Prin excepție de la prevederile alin. (2), pentru serviciile de transport de bunuri efectuate în afara Uniunii Europene, când aceste servicii sunt prestate către o persoană impozabilă stabilită în România, locul prestării se consideră a fi în afara Uniunii Europene, dacă utilizarea și exploatarea efectivă a serviciilor au loc în afara Uniunii Europene. În aplicarea prezentului alineat, serviciile de transport de bunuri efectuate în afara Uniunii Europene sunt serviciile de transport ale cărui punct de plecare și punct de sosire se află în afara Uniunii Europene, acestea fiind considerate efectiv utilizate și exploatate în afara Uniunii Europene.,,

B.    achizitii de servicii non UE

In cazul serviciilor primite de la prestatori non UE, regulile sunt aceleasi ca cele prezentate mai sus cu exceptia obligatiei de declarare in Declaratia recapitulativa (formular 390).

Norme metodologice pct. 15 alin.7) ,,Serviciile prevăzute la art. 278 alin. (2) din Codul fiscal, prestate de prestatori stabiliți în România către beneficiari persoane impozabile care sunt stabiliți în afara Uniunii Europene sau, după caz, prestate de prestatori stabiliți în afara Uniunii Europene către beneficiari persoane impozabile care sunt stabiliți pe teritoriul României, urmează aceleași reguli ca și serviciile intracomunitare în ceea ce privește determinarea locului prestării și celelalte obligații impuse de prezentul titlu, dar nu implică obligații referitoare la declararea în declarația recapitulativă, conform prevederilor art. 325 din Codul fiscal, indiferent dacă sunt taxabile sau dacă beneficiază de scutire de taxă, și nici obligații referitoare la înregistrarea în scopuri de TVA specifice serviciilor intracomunitare prevăzute la art. 316 și 317 din Codul fiscal.,,

C.    Livrari de servicii in UE cu cod de tva valid

Avand in vedere faptul ca societatea are cod de TVA special (obtinut conform Art. 317  din Codul fiscal), in functie de natura serviciului prestat catre o persoana impozabila din UE (care are cod de TVA valid), locul prestarii se va stabili fie:

Caz. 1: conform reguli generale (Art. 278 (2) din Codul fisca), ca fiind locul unde beneficiarul este stabilit. In acest caz, societatea din Romania va emite factura fara TVA, cu mentiunea neimpozabil In Romania, beneficiarul fiind persoana obligata la plata taxei, sau

Caz 2: conform unei exceptii, in functie de natura serviciului prestart.

In cazul 1 de mai sus, societatea din Romania va declara prestarea de servicii doar in Declaratia recapitulativa (formular 390) pana la data de 25 a lunii urmatoare exigibilitatii taxei (data la care a prestart serviciile sau a emis factura).

D.    Livrari de servicii in non UE

In cazul serviciilor prestate catre beneficiari non UE, regulile sunt aceleasi ca cele prezentate mai sus cu exceptia obligatiei de declarare in Declaratia recapitulativa (formular 390).

Norme metodologice pct. 15 alin.7) ,,Serviciile prevăzute la art. 278 alin. (2) din Codul fiscal, prestate de prestatori stabiliți în România către beneficiari persoane impozabile care sunt stabiliți în afara Uniunii Europene sau, după caz, prestate de prestatori stabiliți în afara Uniunii Europene către beneficiari persoane impozabile care sunt stabiliți pe teritoriul României, urmează aceleași reguli ca și serviciile intracomunitare în ceea ce privește determinarea locului prestării și celelalte obligații impuse de prezentul titlu, dar nu implică obligații referitoare la declararea în declarația recapitulativă, conform prevederilor art. 325 din Codul fiscal, indiferent dacă sunt taxabile sau dacă beneficiază de scutire de taxă, și nici obligații referitoare la înregistrarea în scopuri de TVA specifice serviciilor intracomunitare prevăzute la art. 316 și 317 din Codul fiscal.,,

Intrebarea 2: In cazul in care societatea opteaza pentru inregistrarea in scop de TVA (conform Art. 316 din Codul fisca) si realizeaza aceleasi tipuri de operatiuni:

–      Achizitii/prestari de servicii de la /catre societati (persoane impozabile) din UE care sunt inregistrate in scop de TVA sau

–        Achizitii/prestari de servicii de la /catre societati (persoane impozabile) din tari non UE,

modul de stabilire a tratamentului TVA si a obligatiilor ce-i revin societatii este acelasi ca in explicatiile de la pct. 1 (de mai sus), anume: trebuie stabilita mai intai natura serviciului prestat/primit si in functie de aceasta se va stabili regula aplicabila pentru determinarea locului prestarii/primirii serviciului (daca se va aplica regula generala de la Art. 278 (2) sau o exceptie).

 Daca in urma analizei de mai sus se va stabili ca:

– in cazul serviciilor prestate (catre beneficiari UE/non UE), locul prestarii serviciului este in Romania, societatea va avea obligatia facturarii cu TVA 19% a serviciului. Operatiunea se va declara in acest caz in Decontul de TVA (formular 300) la randul 9 si in Declaratia recapitulativa (formulat 390) cu simbol ,,P,, (DOAR in cazul prestarilor catre beneficiari din UE).

– in cazul serviciilor prestate (catre beneficiari UE/non UE), locul prestarii serviciului NU este in Romania, societatea va factura fara TVA prestarea serviciului, cu mentiunea neimpozabil in Romania. Operatiunea se va declara in acest caz in Decontul de TVA (formular 300) la randul 3 (cand beneficiarul e din tara non UE) sau la randul 3 și 3.1 (cand beneficiarul e din UE) si in Declaratia recapitulativa (formulat 390) cu simbol ,,P,, (DOAR in cazul prestarilor catre beneficiari din UE).

– in cazul serviciilor primite (de la prestatori UE/non UE), locul prestarii serviciului este in Romania, societatea va fi persoana obligata la plata TVA prin mecanismul taxarii inverse (declarand-o ca taxa colectata si dedusa, in acelasi timp: 4427=4426). In acest caz factura i se va emite fara TVA de catre prestatorul din UE si in conformitate cu legislatia fiscala din tara non UE, de catre prestatorul din non UE.

Operatiunea se va declara in Decontul de TVA (formular 300) la randul 22 (cand prestatorul e din tara non UE) sau la randul 22 și 22.1 (cand prestatorul e din UE) si in Declaratia recapitulativa (formulat 390) cu simbol ,,S,, (DOAR in cazul achizitiilor de la prestatori din UE).

– in cazul serviciilor primite (de la prestatori UE/non UE), locul prestarii serviciului NU este in Romania, societatea nu va avea obligatii din punct de vedere al taxei, declarand operatiunea in Decontul de taxa (formular 300) la randul 30 si in Declaratia recapitulativa (formulat 390) cu simbol ,,S,, (DOAR in cazul achizitiilor de la prestatori din UE).

 Intrebarea 3. In conformitate cu prevederile din Codul fiscal si din Conventiile de evitare a dublei impuneri semnate de Romania cu SUA si Spania, pentru suma de impozit retinuta la plata redeventei de catre platitorul de venit, statul roman va acorda un credit fiscal societatii din Romania (beneficiara redevetei), suma respectiva, retinuta ca impozit de catre platitorul de venit se va scadea din impozitul pe profit de plata al societatii la completarea formularului 101 (randul 42.1 – Credit fiscal extern).

Conventia de evitare a dublei impuneri semnata cu SUA

ART. 21

,, Evitarea dublei impuneri

Dubla impunere a venitului va fi evitată în modul următor:

(1) În conformitate cu prevederile şi limitările legilor României (astfel cum pot fi modificate din când în când, fără a se schimba principiile generale din acestea), România va acorda unui cetăţean sau rezident al României, ca un credit fata de impozitul român, suma corespunzătoare a impozitelor pe venit plătite Statelor Unite. Suma corespunzătoare ca atare se va întemeia pe suma impozitului plătit Statelor Unite, dar nu va depăşi partea impozitului român pe care venitul net al cetăţenilor sau rezidenţilor din surse situate în Statele Unite le suportă asupra întregului venit pentru acelaşi an impozabil.,,

ART. 12

,,Redevenţe

(1) Redevenţele obţinute de un rezident al unuia dintre statele contractante din surse situate în celălalt stat contractant pot fi impuse în ambele state contractante.

(2) Redevenţele obţinute de către un rezident al unuia dintre statele contractante din surse situate în celălalt stat contractant nu vor fi impozitate de către celălalt stat contractant cu o cotă care depăşeşte 10% din suma brută a redevenţelor culturale sau cu o cotă care depăşeşte 15% din suma brută a redevenţelor industriale.

(3) În vederea aplicării prezentului articol:

a) Redevenţele culturale sunt plăţile de orice fel făcute pentru considerentul folosirii sau dreptului de a folosi drepturi de autor cu privire la opere literare, artistice sau ştiinţifice, inclusiv drepturile de autor pentru filme sau filme ori benzi imprimate folosite la emisiunile de radio sau televiziune.

b) Redevenţele industriale sunt plăţile de orice fel făcute pentru considerentul folosirii sau dreptului de a folosi brevete, desene, modele, planuri, procedee sau formule secrete, mărci de fabrica sau alta proprietate asemănătoare ori drepturi sau pentru cunoştinţe, experienţa, îndrumări practice (know-how).

c) Redevenţele culturale şi industriale includ câştiguri obţinute din vânzarea, schimbul sau din alt mod de a dispune de oricare astfel de proprietăţi sau drepturi, în limita în care sumele realizate din astfel de vânzări, schimb sau alt mod de a dispune sunt condiţionate de productivitate, folosire sau dispunere de astfel de proprietate sau drepturi.,,

Conventia de evitare a dublei impuneri semnata cu Spania

ART. 21

,,Eliminarea dublei impuneri

S-a convenit ca dubla impunere să fie evitată după cum urmează:

1. În cazul României:

Când un rezident al României realizează venituri care, în conformitate cu prevederile prezentei convenţii, sunt impozitate în Spania, România va acorda, ca o deducere din impozitul pe venitul acelui rezident, o sumă egală cu impozitul pe venit plătit în Spania.

Totuşi, această deducere nu va putea depăşi acea parte a impozitului pe venit, astfel cum este calculată înainte ca deducerea să fie acordată, care este atribuibilă veniturilor care sunt impozitate în Spania.,,

 ART. 12

,,Redevenţe

1. Redevenţele provenind dintr-un stat contractant şi plătite unui rezident al celuilalt stat contractant sunt impozabile în celălalt stat.

2. Totuşi, redevenţele provenind dintr-un stat contractant sunt de asemenea impozabile în acel stat potrivit legislaţiei acelui stat, dar, dacă beneficiarul efectiv al redevenţelor este rezident al celuilalt stat contractant, impozitul astfel stabilit nu va depăşi 3 la sută din suma brută a redevenţelor.

3. Termenul “redevenţe” folosit în prezentul articol înseamnă plăţi de orice fel primite pentru folosirea sau dreptul de a folosi orice drept de autor asupra unei opere literare, artistice sau ştiinţifice, inclusiv asupra programelor de calculator şi filmelor de cinematograf, orice patent, marcă de comerţ, desen sau model, plan, formulă sau procedeu secret sau pentru informaţii referitoare la experienţa în domeniul industrial, comercial sau ştiinţific.,,

 

Reglementare:

•  Art. 278, 230 – Codul fiscal
•  Conventiile de evitare a dublei impuneri semnate cu SUA si Spania