Pentru a fi asociere în participatiune, din punct de vedere al Codului Fiscal, scopul asocierii trebuie sa fie livrarea de bunuri sau prestarea de servicii către terți. Scop care reiese din prevederile inițiale ale contractului de participatiune. În continuare, prevederea legală, menționează ca aceasta condiție se consideră îndeplinită inclusiv în situația în care, pe langa livrarea de bunuri sau prestarea de servicii către terți se efectuează livrări/prestări și către membrii asociați.

Aici cheia o consider, acea sintagma “pe langa”, iar din speța prezentată de dvs, înțeleg ca nu a existat nicio livrare către terți ci va exista doar aceasta livrare către membrii asociați. Astfel, consider ca nu discutam de o asociere în participatiune chiar dacă s-a pornit ca una inițial.

102. (1) În aplicarea prevederilor art. 269 alin. (11) și art. 321 alin. (5) din Codul fiscal, asocierilor în participațiune sau altor asocieri tratate drept asocieri în participațiune, denumite în continuare asocieri, li se aplică prevederile de la alin. (3) – (16), dacă sunt îndeplinite următoarele condiții:

a) veniturile și cheltuielile asocierii sunt contabilizate de asociatul administrator și sunt repartizate pe bază de decont fiecărui asociat corespunzător cotei de participare în asociere, conform prevederilor art. 321 alin. (5) din Codul fiscal;

b) persoana desemnată prin contractul încheiat între părți să reprezinte asocierea, denumită în continuare asociatul administrator, este persoana care emite facturi în nume propriu către terți pentru livrările de bunuri și prestările de servicii realizate de asociere;

c) scopul asocierii este livrarea de bunuri/prestarea de servicii către terți. Această condiție se consideră îndeplinită inclusiv în situația în care, pe lângă livrarea de bunuri/prestarea de servicii către terți se efectuează și livrări/prestări între membrii asociați conform alin. (6).

(7) Aportul la asociere nu este considerat avans la o livrare/prestare, în măsura în care sunt respectate prevederile prezentelor norme referitoare la asocierile în participațiune, respectiv în situația în care nu au loc livrări de bunuri/prestări de servicii exclusiv între membrii asociați.

(17) În cazul operațiunilor realizate de o asociere pentru care nu sunt îndeplinite condițiile prevăzute la alin. (1), nu se aplică regulile asocierii prevăzute la alin. (3) – (16). 

În consecință, speța dvs o vad transpusa in exemplu 6 din norme.

Deși contractul este numit contract de asociere în participatiune, nu este respectată prevederea de la NM 102, alin. 1, lit. c. Așadar suma finantata de asociatul secund as considera-o avans pentru livrarea imobilului. Transferul dreptului de proprietate, constituie livrare de bunuri din punct de vedere al TVA iar în funcție de încadrarea imobilelor în noi sau vechi, asociatul prim va aplica regimul TVA corespunzător.

Exemplul nr. 6: O persoană fizică se asociază cu o societate înregistrată în scopuri de TVA în vederea construirii unei clădiri. Persoana fizică aduce ca aport în natură la asociere o sumă de bani. Deși contractul este numit contract de asociere în participațiune, persoana juridică nu împarte venituri și cheltuieli cu asociatul său. Conform contractului, după finalizarea clădirii, persoanei fizice i se va atribui un număr de apartamente în imobilul respectiv. Întrucât nu sunt respectate prevederile art. 321 alin. (5) din Codul fiscal, respectiv asociatul administrator nu împarte venituri și cheltuieli cu asociatul său și de asemenea scopul asocierii nu este livrarea de bunuri către terți, nu se aplică prevederile alin. (3) – (16) referitoare la asocierea în participațiune, cu următoarele consecințe:

– asociatul administrator trebuie să colecteze TVA pentru suma de bani încasată drept aport la asociere, aceasta fiind tratată ca un avans la livrarea unei clădiri noi,

– la finalizarea clădirii, când va transfera proprietatea unei părți din apartamente asociatului, asociatul administrator va colecta TVA pentru livrarea de părți ale unei construcții noi, regularizând avansul încasat.

Art. 292 alin. (2) Următoarele operațiuni sunt, de asemenea, scutite de taxă:

f) livrarea de construcții/părți de construcții și a terenurilor pe care sunt construite, precum și a oricăror altor terenuri. Prin excepție, scutirea nu se aplică pentru livrarea de construcții noi, de părți de construcții noi sau de terenuri construibile. În sensul prezentului articol se definesc următoarele:

3. livrarea unei construcții noi sau a unei părți din aceasta înseamnă livrarea efectuată cel târziu până la data de 31 decembrie a anului următor anului primei ocupări ori utilizări a construcției sau a unei părți a acesteia, după caz, în urma transformării;

NM (3) Se consideră a fi data primei ocupări, în cazul unei construcții sau al unei părți din construcție care nu a suferit transformări de natura celor prevăzute la art. 292 alin. (2) lit. f) pct. 4 din Codul fiscal, data semnării de către beneficiar a procesului-verbal de recepție definitivă a construcției sau a unei părți din construcție. Prin proces-verbal de recepție definitivă se înțelege procesul-verbal de recepție la terminarea lucrărilor, încheiat conform legislației în vigoare. În cazul unei construcții realizate în regie proprie, data primei ocupări este data documentului pe baza căruia construcția sau partea din construcție este înregistrată în evidențele contabile drept activ corporal fix.

Art 311, alin. 2. lit.g) construcțiile, astfel cum sunt definite la art. 292 alin. (2) lit. f) pct. 2, părțile de construcție și terenurile de orice fel, pentru a căror livrare se aplică regimul de taxare prin efectul legii sau prin opțiune.

Din moment ce activitatea nu reflectă o operațiune în participatiune, consider ca nu este aplicabilă utilizarea contului 458 ci operațiunile trebuie reflectate în contabilitatea fiecărei persoane juridice în funcție de activitatea efectiv desfasurata.

—————————-

În cazul, în care ați îndeplinit condițiile prevăzute în Normele metodologice pct. 102, alin. 1, în special lit. c, adică aveți livrari si către terți (nu doar către membrii asociați), consider că va regasiti la exemplul 7. Livrarea către asociați o tratați conform alin. 6, respectiv livrarea constituie operațiune cu plata pentru care veți aplica regimul TVA corespunzător (fiind constructie noua, facturata către persoana juridica, ambii parteneri fiind inregistrati in scopuri de TVA, veți aplica mecanismul de simplificare, respectiv taxarea inversa).

(6) Atunci când efectuarea mai multor operațiuni decât partea ce a fost repartizată prin contract unui membru al asocierii implică plata de către ceilalți membri a operațiunilor ce depășesc această parte, acele operațiuni constituie livrări de bunuri sau prestări de servicii efectuate cu plată, în sensul art. 268 coroborat cu art. 270 și 271 din Codul fiscal. În acest caz, baza impozabilă este suma primită de membrul respectiv al asocierii drept contravaloare a operațiunilor ce depășesc partea prevăzută pentru el în contractul de asociere.

Exemplul nr. 7: O persoană fizică se asociază cu o societate înregistrată în scopuri de TVA în vederea construirii unei clădiri. Persoana fizică aduce drept aport la asociere terenul, construcția urmând a fi executată de persoana juridică care este asociatul administrator. Prin contractul de asociere se prevede că o parte din apartamentele din clădire vor fi livrate către terți și o altă parte va reveni persoanei fizice care a adus terenul în asociere. La finalizarea clădirii, când se va transfera proprietatea unei părți din apartamente asociatului persoană fizică, asociatul administrator va colecta TVA pentru livrarea de părți ale unei construcții noi. Livrarea unei părți din construcție către unul din asociați nu exclude aplicarea regulilor referitoare la asocierea în participațiune pentru apartamentele care sunt livrate către terți de asociatul administrator. Contravaloarea terenului adus ca aport de persoana fizică nu este considerat avans pentru livrarea apartamentelor care îi sunt transferate de către asociatul administrator.

Înregistrările contabile (dacă speța respecta prevederile pentru asocierile în participațiune), sunt:

1. Vanzarea imobilului (nu conteaza ca este către asociat sau către terți). La baza tranzactiei veți avea factura iar atat timp cat facturarea imobilului este către persoana juridica, inregistrata in scopuri de TVA, veți aplica mecanismul taxarii inverse.

4111 = 707

4426 = 4427

Veți face o autofactura pentru vânzarea către sine a imobilului, astfel incat veniturile și cheltuielile asocierii să poată fi preluate în decontul asocierii.

4582 = 707

4426 = 4427

Concomitent cu nota de transfer din stocuri in imobilizari: 212 = 371

Valoarea tranzacțiilor va fi realizata la prețul pieței, respectand prevederile art. 11 din Codul Fiscal:

(4) Tranzacțiile între persoane afiliate se realizează conform principiului valorii de piață.

2. Descarcarea de gestiune a fiecărui imobil vandut

607 = 371

3. Decontarea veniturilor conform decontului asocierii

707 =  4581               50%

4. Descarcarea costurilor aferente conform decontului asocierii

4582 =   607                   50%

5. Inchiderea contului 4582

4581 =  4582

6. Compensarea valorii apartamentelor vandute cu suma înregistrată în decontul asocierii

4581 = 4111  analitic asociatul secund

7. Virarea soldului creditor al contului 4581 în contul asociatului secund, dacă este cazul

4581  = 5121

sau

Virarea de către asociatul secund a sumei necesare pentru diferenta dintre valoarea imobilului cumparat si suma adusa ca aport si profitul net din asociere

5121 = 4111

Conform OMFP 1802/214, contul 458 se utilizează, după cum urmează:

4581 Decontări din operațiuni în participație – pasiv (P)

4582 Decontări din operațiuni în participatie – activ (A).

 

Reglementare:

• Codul Fiscal cu Norme metodologice pct. 102;
• OMFP 1802/2014.